作者：罗丽莉 彭炜
关键词：纳税人权利的认识,纳税人权利,权利意识,财政运行机制,税收征管法,代议机关,权利和义务
一、中国纳税人权利之现状
无论是在北京、上海、深圳还是其他小些的城市，总能碰到各种各样的乞讨者，他们或者躺在天桥上，或者跟着你求你给几个子儿，于是你心理就范嘀咕我每个月都纳税，应该让政府去解决你们的问题，我们没有义务再救济你们。当然此处我所指是那些真正的生活无着落不得不以乞讨为存活者，那些把乞讨作为职业的自不在此列。也许尽管你非法律界人士，但很明显你已经感觉到你对自己所缴纳的税收到底由政府用往何处等等之类的问题存有疑问。
《中国青年报》社会调查中心和新浪新闻中心联合调查显示：83．4％的人感觉作为纳税人“亏”，只履行义务没行使权利；39．0％的纳税人很焦虑，表示很想行使监督权利，但不知道怎么办；12．3％的受访者对纳税人的权益比较了解，其余87．7％的人则处于“完全不知道”和“知道一点点”的状态；80％的人从来没行使过纳税人的任何一项权益。
《中华人民共和国宪法》只规定了公民的纳税义务，而没有任何涉及保障纳税人权利的条款。如果非要在中国现有的法律法规中寻找有关纳税人权利的规定，则《税收征管法》在2004年修改之后表现出了对纳税人权利的有限保障。
《税收征管法》第8 条及第31条中有如下关于纳税人权利的规定：
1、税收信息知情权。纳税人有了解与纳税有关的相关信息的权利。“纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。”
2、陈述申辩及投诉权。纳税人针对其不利的指控，根据事实和法律有权利向征税机关进行陈述或反驳、辩解及投诉。
3、保密权。纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密。税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密。
4、申请税款减免及多缴退税权。即纳税人有权根据税收法律规定及自己的实际情况向征税机关申请减免税款和多缴税款退还。
5、申请行政复议、提起行政诉讼、损失赔偿请求权。当纳税人不服税务机关的决定裁决，可向上级机关申请行政复议，并可以依行政诉讼法、国家赔偿法等，向人民法院提起行政诉讼，也就是将案件交由独立的机构仲裁充分保障纳税人的行政、司法救济权。
6、 延期纳税权。根据《税收征收管理法》第31条，纳税人因有特殊困难（如自然灾害、意外事故、短期贷款拖欠等），不能按期缴纳税款的，经县以上税务局（分局）批准，可以延长缴纳税款，但最长不得超过3个月。
7、其他权利。包括诚实推定权、人格尊严权、人身自由权、检举权等。
以上可以看出，我国纳税人权利严重缺失。即使是《税收征管法》中明文规定的纳税人权利也是非常受局限的。
二、纳税人权利缺失的原因
首先，我国纳税人权利缺失是长期以来政治文化及国家制度的产物。自1949年新中国成立以来，确立了社会主义国家体制，共产共家，国民的一切都属于国家所有。企业的收益归国家所有，国家拥有企业的收益权，国民收入普遍较低，分配平均化，也就不存在税收这一说。国家实行改革开放之后，税收国家提上日程。而这仅仅30年之久。万事万物的变化发展都要经历一个由量变到质变过程，纳税人权利的发展也不例外，也要经历从无到有到完善这样的过程。在我国，几千年的封建文化背景下，人们的权利文化意识淡薄，直到改革开放，中国社会发展到今天，西方的民主文化逐渐覆盖整个世界求先进求发展的国家，国人的权利意识逐渐加强。
其次，税法制定位阶较低是另一个原因。除《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国税收征管法》等是由全国人民代表大会制定的法律之外，其他都是位阶较低的法规和暂行规定。税收授权立法相对于国家权力机关的税收立法而言，在保障民主、自由方面存在局限性。 一方面由于税收授权立法的主体是享有行政权的国务院， 而税收立法机关的主体则为人民代表机构， 显然后一种立法途径人民的意愿更加易于表达： 另一方面由于税收授权立法的主体与税收执法的主体同一， 破坏了立法权与行政权的相互制衡， 容易造成行政机关的权力膨胀并进而给纳税人的财产自由带来侵害。
因此， 在现代社会各国税收法律对于税收授权立法的内容、行使的方式生效条件与其期限等都做出了严格于税收职权立法的规定， 此为税收授权立法的限制性。具体来说， 首先， 为了避免税收立法机关逃避自身的立法职责将本属于自己的立法事项授予行政机关， 对于其可以授权的事项有一定限制， 即某些特殊事项无论如何仅能由立法者 “亲自” 以法律规定， 不得将此项权力授予行政机关； 其次， 根据税收法定主义的要求税收授权立法只能限于具体的或个别的委任， 而一般的空白式的委任是不被允许的。《德国所得税法》 如第五十一条便明确规定联邦议会允许联邦政府委任立法的事项， 其内容之详尽、条款之缜密、几乎无行政机关自由裁量的空余。可见如果税收条款本身没有明确授权目的和范围， 则该授权条款无效， 以此授权条款为立法依据的税收授权立法也应无效； 最后， 国务院对财政部利国家税务总局的授权必须坚持授权立法不可转授原则， 即国务院不得将自己来自于人大的立法权再度授予财政部和国家税务总局。
再次，我国宪法未对纳税人权利的保护进行确定，而只规定了公民有纳税的义务。我国1982年宪法第56条规定:“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”由于宪法规定着社会成员的基本权利义务,是制定其它法律规范包括税收法规的根本准则,所以这条规范被认为是我国公民负有纳税义务的最终依据,也为各项税收法律、法规奠定了纳税人纳税的义务性基础。法的国家本位特征，导致在税制建设中过多地考虑国家的利益。纳税人对税法的遵从更多地是迫于法律的威慑力，而不是基于“社会契约”需要而产生的自觉行为。
三、纳税人权利保障之依据
社会契约论认为，国家起源于原始状态下的人们相互缔结的契约。西方以社会契约论为基础产生的税收本质论主要有交换说和公共需要论。无论是交换说还是公共需要论都向我们展示，税收实际上是人民与国家之间的一种契约：人民向国家纳税，是为了能够更好地享有其他自然权利以及在其自然权利一旦受到侵犯时可以寻求国家的公力救济；国家征税，也正是为了能够有效地、最大限度地满足人民对国家的上述要求。因此，纳税与征税两者的逻辑关系应该是，先有人民同意纳税，而后有国家征税，国家征税的意志应以人民愿意纳税为前提。也即国家征税的主要目的是保护纳税人的权利，而不是为征管而征管。“因为如果任何人凭着自己的权势，主张向人民征课赋税而无须取得人民的那种同意，他们就侵犯了有关财产权的基本规定，破坏了政府的目的。”
如果说税收是纳税人与国家之间的一种契约，那么在税收契约中，政府实际担当了向纳税人提供公共物品或服务的角色。从这个意义上讲，政府与纳税人之间应该是服务与被服务的关系：政府行为应以纳税人利益为出发点和落脚点，政府应该是而且也只能是纳税人的公仆。那么纳税人的权利则成为应当。同时，公共物品的概念在这里成为关键。缪博认为,总的来说,公共物品的特性构成了集体选择存在的理由。公共物品是相对于私人物品而言的,私人物品具有独占性、排他性和可转让性等特点,私人物品的供给和生产通过自由市场就可以实现。但是对公共物品的生产、消费因为存在成本和收益外部性问题,所以有着搭便车的现象,形成公共物品领域的市场失灵。因此,政府应该提供公共物品。具体而言,又可以分成两类:一类是纯公共品,其特征是消费不具有排他性,收费又比较困难的,如国防、军队、法院、环境保护等等。另一类是准公共物品,其特征是消费不完全具有排他性,如公路、学校、公立医院等等。此外,政府还应该承担维护公序良俗、社会价值、社会最低保障和社会福利供给的职能,纳税人因此而形成相应的社会权利。这种权利的供给由民商法、经济法、环境法和社会保障法等共同完成。
公共物品的提供于整个国家而言就是公共财政。公共财政是指在市场经济条件下，主要为满足社会公共需要而进行的政府收支活动模式或财政运行机制模式。公共财政的核心是满足社会公共需要，其涵盖的范围主要有：行政管理、国防、外交、治安、立法、司法、监察等国家安全事项和政权建设；教育、科技、农业、文化、体育、公共卫生、社会保障、救灾救济、扶贫等公共事业发展；水利、交通、能源、市政建设、环保、生态等公益性基础设施建设；对经济运行进行必要的宏观调控等。
公共财政的特征在于国家在管理体质上的“公共性”，公民通过选举的方式产生代议机关，代议机关通过审议、批准政府财政预算的方式管理财政收支，形成代议机关受托于民、政府受托与代议机关的公共的财政关系。无论是通过税收获得财政收入，还是政府如何使用财政收入，提供何种公共物品的服务，都与公民纳税人的财产权利及其他权利密切相关，其产生都必须以公民将自己个人的财产让渡于国家为基础。
目前我国的现实情况是政府的权力过大，无论国民怎样强调自己的权利，依然是弱势群体。一切有权力的人都容易滥用权力，这是亘古不变的经验。具体而言如果不对国家的权力进行制约，则纳税人的意志就会遭到肆意践踏，其应有的权利就会受到侵害。因此国家权力应该以纳税人的权利为界限。
民主社会，权利和义务是相互依存的一种关系，不能只规定义务而不享受权利。没有无义务的权利，也没有无权利的义务。
综上所述，无论是从公共财政基础的经济根源看，还是从民主社会中权利和权力、权利和义务的关系的角度看，纳税人的权利理应收到保护。
四、纳税人权利的内容
学界将纳税人权利分为宏观权利与微观权利，本文笔者主要要谈论的是纳税人应该享有的对财政支出的知情权、监督权和税收反哺权。
纳税人向国家让渡自己所有的财产，当然希望知道这些财产都用往何处，是否真是为社会谋福利。因此国家应建立公开透明的财政体制，一些需要花较多财政开支的项目要采取全民或者民众代表投票的方式进行决定，而不是政府领导一句话拍板。因此财政公开是优良政府的一个关键方面。发达国家在宪法、财政管理法和预算法以及有关宪法性文件中,把财政的公开性和透明性作为公共财政特别是预算制度的首要原则之一。例如，美国为保证纳税人的知情权，开设了面对面的电话问答站，纳税人可以直接从那里得到答案。澳大利亚有明文规定：对纳税人的书面咨询，答复时间不超过28天；对电话咨询者和前来税务局咨询者，让其等待时间不超过10分钟。加拿大1985年通过的《纳税人权利宣言》中明确规定加拿大宪法和法律赋予纳税人许多权利以保护其在所得税事务方面的利益，纳税人有权知道这些权利，也有权坚持这些权利，这些权利包括信息权、隐私权、保密权、要求得到公正对待的权利等。
税收反哺是税收取之于民用之于民的体现。国家要建设“福利国家”，就应该积极地为纳税人创造足够的公共产品。而当前我国的情况是看病、住房、子女教育成为压在人民头上的新“三座大山”，可见纳税人所享受的公共品提供并不充足。再举个例子，美国纳税人缴税后，可以享受政府提供的优良公共服务。子女上大学之前教育免费；失业可以拿到每个月大约1000多美元的失业金。我国的纳税人缴税之后，子女不仅上大学的学费是自己负担的，甚至上小学、中学的大部分费用也是自己负担的；失业可能拿到每月400元人民币，这一数额在城市里还不够租房和吃饭的费用。
五、纳税人权利保障的意义
保障纳税人权利，是一种双赢的措施。对纳税人而言，其在税收法律关系中的权利得以保障，也正基于此，纳税人的纳税意识得以培养。由此，于国家的利益而言，则是将会增加税收总量，因为纳税人从纳税中得到了利益，纳税不再成为受强迫的行为，他们不会因为只有纳税义务而不去自觉纳税。
纳税人权利保护是税收筹划的前提，因为税收筹划本身就是纳税人的基本权利——税负从轻权的体现。我国的税收筹划之所以姗姗来迟，其中一个很重要的原因就是不重视纳税人权利的保护。
另外保障纳税人权利，对于我国建立较好的福利政策具有强大的推动力。纳税人纳税，总希望自己在这个国家生活得受尊重，各方面的生活条件得以保障。于是国家为了保障纳税人的权利，自然就要建立各种福利措施，从而整个国家的福利政策得以生成。政府官员真正做到全心全意为人民服务，而不是做些涂脂抹粉的面子工资，更不是谋划着如何将纳税人的钱“合法”地往自己腰包里揣。国家则得以欣欣向荣地发展。
